誠信建設的文化分析與制度安排

　　提要：文章從社會文化和市場道德兩方面對會計信息失真的原因進行了分析，指出會計信息失真的原因不完全是傳統(tǒng)誠信道德的喪失，而是市場經(jīng)濟運行所依賴的誠信道德秩序尚未建立�！罢\信危機”反映了制度變遷過程中未改變的非正式制度與改變了的正式制度之間的“緊張”關系。因而，誠信建設的重點在于有效的制度安排。

　　2001年下半年，隨著銀廣夏事件的披露，會計信息失真問題成了全社會關注的焦點。會計信息失真的原因，人們普遍歸咎于利益驅動和制度缺陷。然而，對會計信息進行加工和審核的會計人員和審計人員，一方面是受利益驅動的“經(jīng)濟人”，另一方面還是“社會人”。會計作假的深層原因，一定還有社會意識形態(tài)和文化方面的因素。不然，同樣是利益侵奪、偷盜之類的敗德行為會人人喊打，而使投資者損失慘重，影響面更大的會計作假行為卻會使造假者心安理得，受害者自認倒霉。社會為什么會如此寬容呢?會計信息加工和審計是基于市場的經(jīng)濟活動，約束這一行為的主要道德因素是“誠信”。誠信制度是一種社會意識形態(tài)，我們不妨從中國社會文化和市場道德秩序入手，對會計信息失真以及對我國社會的“誠信危機”進行進一步剖析。

　　一、影響市場誠信制度建立的文化分析

　　孟子認為“誠者，天道也，思誠者，人之道也�！�(《孟子·離婁上》)，把“誠”作為自然界和人類社會的最高道德范疇。《中庸》認為：“誠者，自成也，而道自道也。誠者，物之始終，不誠無物”。而“信”則是中國古代道德規(guī)范中的“誠實、不欺”。如《國語·周語上》認為：“禮所以觀忠、信、仁、義也……信所以守也”，孔子認為“與朋友交而不信乎?“并把”信“作為”仁“的重要表現(xiàn)之一，要求”敬事而信“，”謹而信”(《論語·學而》)。孟子則認為“可欲之謂善，有諸己之謂信”(《孟子·盡心下》)，將自身確實具有德善稱之為“信”�？梢姡�中華民族古老文化中向來就有“誠”與“信”的優(yōu)良傳統(tǒng)。誠信是中國人至上的道德要求。我們也能認識到，主導中國人行為意識幾千年的儒家文化，只是一種廣泛意義上的人生哲學。它對于“誠”“信”的要求往往是形而上學的精神意向，是個人修身養(yǎng)性的哲學。

　　市場經(jīng)濟是信用經(jīng)濟，它的一切交易工具、交易方式和交易行為，無不是信用的體現(xiàn)。市場經(jīng)濟所要求的誠信，已經(jīng)大大超過了個人修身養(yǎng)性的范圍�？陀^存在的信用經(jīng)濟關系自然要求以“誠信”作為宗旨，來構造市場經(jīng)濟道德秩序。從市場經(jīng)濟的發(fā)展史看，競爭越是激烈，市場經(jīng)濟制度越是完善，越是在制度上和道義上要求人們守信。雖然個人人品的誠信已包含在中國傳統(tǒng)文化觀念中，然而市場經(jīng)濟要求的道德上的“誠信”并不簡單是對個人人品的要求，而是指當事人或交易主體能信守諾言，忠實于自己所承擔的義務，并有能力承擔義務。誠信的中心不是個人人品，而是履行義務，并有能力履行義務。具體而言，市場經(jīng)濟要求的誠信包括良好的職業(yè)道德和職業(yè)榮譽，精湛的技術和技能，優(yōu)質的服務。貫徹誠信原則必須具備“平等意識”、“自主人格”、“虔誠態(tài)度”、和“責任能力”四個基本素質。如此觀之，中國傳統(tǒng)文化中的誠信觀，并不能提供市場主體所必備的誠信素質，而兩千年延續(xù)的封建文化中的糟粕，如“唯上意識”、“關系哲學”等，卻嚴重地阻礙了市場誠信基礎的建立。以下可再進一步具體分析。

　　1.平等意識。在市場經(jīng)濟的條件下建立以誠信為核心的道德秩序，首先要求人們具備與封建特權意識有根本區(qū)別的平等意識。如果人們沒有追求平等的意識，就不可能有對誠信的強烈要求。沒有事先機會平等的參與，就不可能有權利與責任相對應的契約，誠信原則就不可能得到貫徹�？v觀中國大大小小的國有企業(yè)的經(jīng)營者，由于體制原因，仍然是層層政府任命的官員。市場效益不是其主要業(yè)績考核依據(jù)，賬面數(shù)據(jù)卻直接涉及到其升遷�！皵�(shù)據(jù)出官”是“官出數(shù)據(jù)”的根本利益動機。而企業(yè)內部的會計人員的頭腦中卻充斥著“唯上”意識，報表的盈虧，完全由領導說了算，很少意識到自己是平等履行職責的獨立個體。法律的不健全也助長了封建長官意識的泛濫�！稌�計法》第四條規(guī)定：“單位領導人領導會計機構、會計人員執(zhí)行本法，保證會計資料的合法、真實、準確、完整，保證會計人員的職責不受侵犯。任何人不得對會計人員打擊報復。”但卻沒有規(guī)定違法的處罰手段，因而，出自平等主體的會計人員履行誠信義務，是沒有實質法律保護的。

　　2.自主人格。市場經(jīng)濟的誠信道德觀念必須以承認個體的自由為前提。沒有自由競爭，沒有個性的獨立，就不可能有對誠信的道德要求，也不可能有對取得信任必須承擔的責任的規(guī)范�！瓣P系哲學”是中國人特有的思維方式。個人的成敗很大程度上取決于他駕馭周邊環(huán)境與人際關系的能力，而較少取決于他對工作本身責任的擔當。這種思維方式與市場經(jīng)濟公平競爭原則的要求格格不入。比如說會計師事務所客戶的獲取很少取決于該所的執(zhí)業(yè)質量，更多地取決于事務所的社會關系。許多事務所并不具備市場競爭和自主執(zhí)業(yè)能力，當然不可能有守信的道德要求。這樣我們就可以理解，為什么有些注冊會計師可以毫不負責地對嚴重失實的會計報告出具無保留意見的審計報告。因為他們只是依靠“關系”吃飯，“拿人錢財，替人消災”。這怎么能要求他們有自主人格，又怎么指望他們“獨立、客觀、公正”呢?

　　3.虔敬態(tài)度。在講究效率的市場經(jīng)濟社會中，要得到人們的尊重與信任，必須對自己所處的社會、所從事的職業(yè)、對社會交往的規(guī)則持一種虔敬態(tài)度。市場經(jīng)濟中，大家要靠自己的敬業(yè)精神和職業(yè)能力來獲得社會的尊重和信任。然而封建的“中庸之道”在很大程度上破壞了人們人生態(tài)度里的虔敬精神�！岸嘌詳�(shù)窮，不如守中”，企業(yè)的會計人員抱著這種觀念工作，必然是多一事不如少一事，沒有必要為堅持原則而得罪人，特別是得罪領導。加之轉軌時期社會不公的事例屢有發(fā)生，急功近利驅使各種敗德行為的發(fā)生，會計人員和注冊會計師參與作假也就不難解釋了。

　　4.責任能力。作為在市場交易中所具備的誠信素質，并非僅僅指人品和情操意義上的信任，更主要的是對人的責任能力的信任。市場經(jīng)濟社會所要求的誠信，是以責任能力為基礎的。責任能力不僅僅要求道德意義上的責任感，還需要實現(xiàn)自己道德諾言的能力。由此可見，市場經(jīng)濟下的誠信注重的是“實質重于形式”。這暗含了西方人的實用主義思想，而講究“道德力量”的中國傳統(tǒng)文化使人們在對會計人員和審計人員的期望中，往往側重其職業(yè)道德教育，而忽視了對其基本執(zhí)業(yè)能力的提高。而會計人員執(zhí)業(yè)能力的低下會反過來影響其責任能力的擔當，降低其誠信水平。

　　由此可見，我們不能將會計信息失真的原因簡單地歸咎于社會誠信的喪失，引起會計作假及一系列社會失信和欺詐現(xiàn)象的原因，并不完全是傳統(tǒng)誠信道德的喪失，而是市場經(jīng)濟運行所依賴的誠信道德秩序尚未在中國建立。

　　二、誠信建設的制度安排

　　我國從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的轉軌，實質上是一個制度變遷過程。制度經(jīng)濟學家將約束人們行為的制度分為正式約束、非正式約束和實施機制。其中正式約束是指人們有意識創(chuàng)造的一系列政策法則，包括政治規(guī)則、經(jīng)濟規(guī)則和契約，以及由這一系列規(guī)則構成的一種等級結構。非正式約束是人們在長期交往中無意識形成的、具有持久生命力并構成代代相傳的文化傳統(tǒng)中的一部分，主要包括價值觀念、倫理規(guī)范、道德觀念、風俗習性、意識形態(tài)等因素。制度經(jīng)濟學家還認為：人們生活的大部分空間由非正式規(guī)則來約束，在非正式約束中，意識形態(tài)處于核心地位。從變革的速度來看，正式約束可以在一夜之間發(fā)生變化，而非正式約束的改變卻是長期的過程。從制度的可移植性來看，一些正式約束尤其是那些具有國際慣例性質的正式約束是可以從一個國家移植到另一個國家的，而非正式約束尤其是意識形態(tài)能否被移植，不僅取決于所移植國家的技術變遷狀況，而且更為重要的是取決于后者的文化遺產(chǎn)對移植對象的相容程度。

　　為什么在我國從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉軌的過程中，會發(fā)生“誠信危機”這樣的社會問題?從新制度經(jīng)濟學的角度理解，這實際上是改變了的正式約束(市場經(jīng)濟機制)與持續(xù)的非正式約束(自然經(jīng)濟和產(chǎn)品經(jīng)濟下的社會意識形態(tài))不相容，兩者之間產(chǎn)生了“緊張”關系。市場經(jīng)濟作為迄今為止最有效率的經(jīng)濟模式，它為經(jīng)濟行為主體的自由平等要求及其自由競爭要求提供了優(yōu)越的經(jīng)濟活動機制，最大限度地開辟和調動了現(xiàn)代社會經(jīng)濟活動的創(chuàng)造性資源和社會潛力。但是這一機制發(fā)生有效作用的前提，是每一經(jīng)濟行為主體建立在平等意識、自由人格、虔敬態(tài)度和責任能力基礎上的誠信要求。我國幾千年傳統(tǒng)的經(jīng)濟政策是重農(nóng)輕商，重生產(chǎn)不重分配。加之長期以來以道德代替法律，使得社會各種經(jīng)濟因素公平而自由的交換，以及較為繁復的契約關系的建立不僅缺乏意識形態(tài)的支持，也缺乏法律保障。在幾十年的計劃經(jīng)濟體制中，各種稀缺資源由政府直接通過行政命令進行配置，信用只是一種微不足道的輔助手段。而且這種手段只能由作為政府的出納的國家銀行掌握，企業(yè)間的商業(yè)信用被嚴格禁止。個人不能在經(jīng)濟活動中行使行為主權和擔負行為責任，誠信只是對個人行為的要求。而在社會轉型過程中，與市場經(jīng)濟相適應的新的誠信制度尚未建立，傳統(tǒng)的道德信義卻受到了沖擊，這就是“誠信危機”和會計信息失真的真正社會原因。

　　這一認識對我們的啟示有兩方面：一方面，與市場經(jīng)濟相適應的誠信制度的建設，需要全社會的努力并要假以時日。我們不能因為誠信缺失造成的作假成風而對市場經(jīng)濟喪失信心。另一方面，誠信的樹立主要不在于宣傳和號召，而在于制度建設，在經(jīng)濟社會轉軌時期尤其如此。為此，誠信建設的制度安排應該有如下內涵：

　　1.誠信建設必須與基本的社會經(jīng)濟、政治制度結合起來考慮。如前所述，誠信的基礎是經(jīng)濟行為主體的自由平等要求，因而整個社會要通過各種制度安排，有效地維護社會公平和秩序。目前我國政府在資源配置過程中還擔當了重要角色，而社會不公相當部分起源于官員對公眾的失信。據(jù)統(tǒng)計，違反公平競爭的各種合法稅收減免引起的海關稅收和其他稅收的流失損失，每年有5700億元到6800億元。諸如此類的政府失信行為具有強烈的“示范”效應，它不僅給資源配置效率帶來了直接影響，而且對社會公眾無序競爭、急功近利心態(tài)的形成起了極壞的推動作用。因而，如何掃除封建特權思想在市場資源配置過程中的不良影響，保證每一個人或群體獲得勞動并追求其利益目標的機會，保證每一個經(jīng)濟行為主體的平等權利，是一個亟待解決的問題。

　　2.誠信建設的一個重要制度基礎就是產(chǎn)權界定。市場經(jīng)濟中的種種失信和敗德，大多是產(chǎn)權制度缺陷的結果，或至少與產(chǎn)權制度缺陷有聯(lián)系。因為市場中只要存在對交易主體的產(chǎn)權界區(qū)界定不清，存在權利和義務的不對稱，就可能在道德上誘發(fā)只求權利而推卸責任的行為、“搭便車”的敗德、運用市場不履行義務的背信以及一味冒險而不顧后果的“泡沫經(jīng)濟”。會計作假及誠信危機不過是諸多市場道德問題中的代表。因而在產(chǎn)權制度上，如何保證人們在行使競爭權利的同時，能擔當起與權利相適應的資產(chǎn)責任，是建設誠信道德所必需的制度條件。

　　3.誠信應盡可能地成為一種可操作的規(guī)范，落到實處，而不能停留在一種空洞的理想和個人操守。一方面，我們要通過法律建設，使誠信具有硬約束力，加大失信行為的成本，使其不再成為一種有利可圖的行為。新修訂的《會計法》中明確了會計工作的責任主體，嚴厲了會計作假的懲罰力度，表現(xiàn)出國家在會計領域從法律上強化誠信制度的決心。另一方面，我們還應盡快建立起國家信用管理體系，使各種具有民事行為能力的微觀經(jīng)濟主體建立起自己的信用管理體系，對有關信用關系進行嚴格管理；同時建立起社會化的信用管理支持體系，由社會化的機構為信用當事人服務。

　　總之，我們建設的誠信順應的是市場經(jīng)濟對道德秩序的基本要求。對于從傳統(tǒng)產(chǎn)品經(jīng)濟向社會主義市場經(jīng)濟轉變的我國來說，誠信建設有著更為特殊的意義。從會計信息失真到更為普遍的市場欺詐、投機、背信行為，中國社會正經(jīng)歷轉軌的陣痛與混亂，我們必須從道義的批判和制度的匡正兩方面對種種敗德行為進行治理。我們也應該相信，社會主義市場經(jīng)濟能夠孕育出包含“誠信”在內，秉承中華民族文化精神，滿足市場經(jīng)濟要求，又更為超越的道德秩序。